la contabilizzazione dei conferimenti01

1 La contabilizzazione dei conferimenticonferimentiOdcec di Roma 12 novembre Silvia CotroneoIl conferimento d azienda - concetto operazione per cui un azienda oppure un ramo aziendale dotato di autonoma capacit di reddito vengono apportati ad un ente giuridicamente diverso dall impresa giuridicamente diverso dall impresa conferente; quest ultima riceve come contropartita partecipazioni della societ cui ha effettuato l apportoAspetto fiscale Ai fini delle imposte sul reddito, il conferimento in societ rappresenta un atto assimilato alle cessioni a titolo oneroso, ancorch caratterizzato dal fatto che il ancorch caratterizzato dal fatto che il corrispettivo di cessione risulta rappresentato dall attribuzione di azioni o quote della societ giuridico L assimilazione fiscale non deve indurre nell errore di ravvisare nel conferimento un atto di tipo realizzativo Apporto destinato all attivit conferitaria Apporto destinato all attivit NO acquisto dietro corrispettivoconferitaria Sostituzione di beni con partecipazioni che li rappresentano No scambioconferenteAspetto economico Analizzando la natura economica e sostanziale dell operazione appaiono ravvisabili due distinte categorie di conferimenti finalit di realizzo dei plusvalori insiti nel complesso aziendale conferitoConferimento complesso aziendale conferitoConferimento modello cessione finalit di ristrutturazione degli

2 Assetti interni - organizzativi, societari e proprietari, No finalit di realizzoConferimento modello trasformazione normativa Art. 2343 e ss del Codice Civile: per le Societ per azioni Art. 2465 del Codice Civile: per le Societ a Responsabilit Limitata Art. 2555 e ss del Codice Civile: relativamente al concetto di azienda ed alle norme sulla trasferibilit in particolare: la concorrenza, la successione nei contratti nei crediti e nei debiti Art. 2112 del Codice Civile: trattamento dei lavoratori in caso di trasferimentitrasferimenti Art. 2424 3 comma: relativamente ai conti d ordine per le garanzie assunte nei confronti della conferitaria Art. 176 TUIR: Regimi fiscali del soggetto conferente e del soggetto conferitario Art. 175 TUIR: Conferimento di partecipazioni di controllo Art. 14 472/1997 in tema di responsabilit solidale dei debiti tributari Art.

3 33 231/2001 in tema di responsabilit solidale delle sanzioni amministrativePrincipi contabili Principi contabili nazionali: Manca un principio di prassi contabile ufficiale specificamente dedicato alle operazioni di conferimento d azienda OIC n. 12 E) Proventi ed oneri straordinari OIC n. 25 Rilevazione della fiscalit differita su operazioni che non hanno effetto sul conto economico OIC n. 25 Rilevazione della fiscalit differita su operazioni che non hanno effetto sul conto economico Principi contabili internazionali: IFRS n. 3 dedicato all esame delle corrette modalit di rappresentazione delle business combination, ossia le operazioni fusione, scissione, conferimento aziende e partecipazioni Nel particolare il principio in esame tratta quelle operazioni configurabili come aggregazione aziendale Riflessi contabili in capo alla conferente Per l impresa conferente il conferimento d azienda implica dal punto di vista contabile: Eliminazione dallo Stato Patrimoniale di tutti gli elementi dell attivo e del passivo che confluiscono nel ramo d azienda scorporato a favore della societ conferitaria Iscrizione nell attivo patrimoniale della partecipazione ricevuta nella societ conferitariasociet conferitaria Iscrizione della partecipazione a valori contabili o a valori correnti?

4 Le parti del conferimento sono libere di scegliere di valorizzare l azienda ai fini del conferimento per valori inferiori rispetto a quelli ad essa attribuibili in base alla perizia di stima I valori contenuti nella perizia costituiscono il valore massimo di iscrizione della partecipazione Tuttavia per autorevole dottrina ..la societ conferitaria ..non pu e non deve iscrivere le attivit e passivit dell azienda conferita a valori inferiori a quelli determinati dall esperto e contenuti nella relazione di Criticit della conferente Contropartita contabile nella quale la societ conferitaria deve far confluire il valore netto contabile dell azienda ricevuta in conferimento Pari rilevazione costitutiva o incrementativa del capitale sociale della conferitaria Scritture di assestamento prodromiche alla rilevazione contabile del conferimentocontabile del conferimento Modalit di contabilizzazione dell eventuale plusvalore, emerso nella contabilit del conferente per effetto dell iscrizione della partecipazione ricevuta.

5 Sulla base di un valore contabile superiore a quello cui risultava iscritta l azienda conferita Presupposti e modalit di stanziamento della fiscalit differitaScritture contabili della societ conferente Salvo i casi in cui le attivit e passivit oggetto del conferimento sono valutate sulla base dei rispettivi valori contabili in capo alla societ conferente al momento dell iscrizione del conferimento emerge un maggior o minor valore derivante dalla differenza:PN conferimento espresso a valori contabiliValore contabile delle attivit e passivit ricomprese nel complesso aziendalePN conferimento a valori di periziaValutazione delle attivit e passivit ai fini del conferimentoRilevazione della differenza da conferimento nella societ conferente differenti ipotesi e criticit Plusvalenza da conferimento, componente straordinaria di reddito (OIC n.)

6 12 dello stesso tenore Consob e Assirevi ..ai fini civilistici la plusvalenza da conferimento da considerarsi realizzata e, pertanto, va iscritta a Conto economico tra i proventi ) Riserva patrimoniale della societ conferente per dottrina Riserva patrimoniale della societ conferente per dottrina minoritaria l operazione costituirebbe una rivalutazione dei beni dell impresa per il tramite dell iscrizione del maggior valore della partecipazione in capo alla conferente..rivalutazione di beni dei OIC n. 16 e OIC n. Dipende dalla natura del conferimento per altra dottrina: Conferimento con finalit di realizzo: plusvalenza Conferimento con finalit di ristrutturazione: Riserva di Patrimonio NettoRiflessi contabili in capo alla conferitaria Per la societ conferitaria, una operazione di conferimento d azienda implica, dal punto di vista contabile: l iscrizione nel proprio attivo e passivo di tutti gli elementi apportati dal conferente;elementi apportati dal conferente.

7 La rilevazione dell incremento del proprio patrimonio netto (capitale sociale nominale ed eventuali voci di riserva) generato dall apporto, a fronte del quale la conferitaria tenuta a procedere all emissione di azioni o quote di partecipazione a favore del soggetto della conferitaria Ai fini di una corretta modalit di contabilizzazione di un operazione di conferimento d azienda da parte di una societ conferitaria che redige il proprio bilancio secondo principi contabili nazionali necessario considerare in particolare i seguenti aspetti:principi contabili nazionali necessario considerare in particolare i seguenti aspetti: contropartita contabile del valore netto contabile dell azienda ricevuta in conferimento; iscrivibilit da parte della societ conferitaria dell avviamento relativo al complesso aziendale conferito; modalit di contabilizzazione dei beni a saldi chiusi oppure a saldi aperti.

8 Contropartita contabile dell azienda conferita La contropartita contabile dell iscrizione dal parte della societ conferitaria del complesso aziendale ricevuto in conferimento rappresentata da una pari rilevazione costitutiva o incrementativadel capitale sociale della conferitaria Oltre al capitale sociale la contropartita contabile pu essere rappresentate da altre voci di Patrimonio Netto: Oltre al capitale sociale la contropartita contabile pu essere rappresentate da altre voci di Patrimonio Netto: Tipicamente si verifica quando il conferimento ha luogo nei confronti di societ gi esistente, quando il Valore effettivo del patrimonio della conferitaria preesistente maggiore al suo capitale sociale nominalee parte del valore attribuito all azienda viene iscritto tra le riserve per sovrapprezzo azioni Nel caso di conferimento in societ di nuova costituzionesi in presenza di scelte di natura diversa da quella della Riserva per sovrapprezzo.

9 Ad esempio la scelta pu essere motivata da ragioni di protezione del capitale dell avviamento In merito all avviamento relativo al complesso aziendale la dottrina prevalente e la prassi sembrano concordi nel ritiene che, ai fini della patrimonializzazione della societ conferitaria, patrimonializzazione della societ conferitaria, sia sempre possibile tenerne contoRappresentazione contabile nella societ conferitaria: saldi chiusi o saldi aperti? La prassi contabile ha individuato due modalit alternative per la rappresentazione contabile dell operazione di conferimento nella societ conferitaria:nella societ conferitaria:Conferimento modello cessione Saldi chiusiCon discontinuit Conferimento modello successione trasformazione Saldi apertiCon continuit Saldi chiusi Discontinuit nei valori contabili tra la conferente e la conferitaria Assimilata alla cessione di azienda ad un determinato corrispettivo e rilevazione di una plusvalenza o minusvalenzaplusvalenza o minusvalenza Iscrizione per la conferitaria dei beni dell azienda a saldi chiusi ovvero al netto dei fondi di ammortamento e svalutazione, ossia rettificativi del valore iniziale di iscrizione.

10 Cos come avviene in sede di rilevazione contabile della cessione d aziendaSaldi aperti Continuit dei valori contabili Il soggetto conferitario subentra nella posizione del conferente per quanto riguarda i valori contabili dell attivo e del passivo valori contabili dell attivo e del passivo dell azienda conferita al lordo delle eventuali poste rettificative La scelta del metodo di contabilizzazione tra saldi chiusi e saldi aperti dovrebbe dipendere dal tipo di operazione di conferimento che si pone in essere e quindi: Conferimento con fine realizzativo: assimilabile contabilmente alla cessione si potrebbe propendere per la metodologia a saldi chiusi Conferimento con finalit di ristrutturazione ossia in un contesto operativo si dovrebbe propendere per la contabilizzazione a saldi aperti La disciplina fiscale influisce e determina la scelta tra i diversi modelli La disciplina fiscale influisce e determina la scelta tra i diversi modelli Il regime fiscale di neutralit comporta come diretta conseguenza la continuit dei valori fiscali e pu essere meglio rappresentato dal modello a saldi aperti Tale modello di rilevazione contabile l unico che permette di gestire agevolmente, a livello contabile, la continuit di valori fiscali tra conferente e conferitario In conclusione, i conferimenti di azienda, in linea teorica.