Circolare n. 10 del 4 giugno 2015 La deducibilità …

1 Circolare n. 10 del 4 giugno 2015 La deducibilit degli interessi passivi nel reddito d impresa Indice 1. Soggetti Ires Presupposti soggettivo Interessi rilevanti Deducibilit in base al ROL Riporto degli interessi passivi indeducibili Modello Unico 2015 - Societ di Capitali Fusione, scissione e consolidato fiscale 2. Imprenditori Irpef Presupposto soggettivo Condizioni oggettive Disciplina antielusiva 2 3 3 9 10 10 14 15 16 16 20 2 SOREFISA Via dei Bossi, 7 20121 Milano Telefono +39 Fax +39 e-mail: website: 1. Soggetti Ires Gli interessi passivi e gli oneri finanziari assimilati diversi da quelli compresi nel costo dei beni ai sensi dell art. 110, co. 1, lett. a), del n. 917/1986 sono integralmente deducibili, dal reddito d impresa dei soggetti Ires, sino a concorrenza degli interessi attivi e dei proventi della medesima natura: l eccedenza , invece, fiscalmente rilevante nel limite del 30% del Risultato Operativo Lordo della gestione caratteristica (art.

2 96 del Tuir). Presupposto soggettivo L art. 96 del Tuir applicabile ai soggetti Ires, individuati dal precedente art. 73, co. 1, del Tuir: , e ; societ cooperative, di muta assicurazione e consortili; enti pubblici e privati diversi dalle societ e trust con attivit commerciale esclusiva o prevalente; societ ed enti di ogni tipo, compresi i trust, non residenti in Italia, relativamente alle attivit esercitate nel territorio dello Stato mediante stabile organizzazione; i consorzi, come altres precisato nella n. 268/E/2008. Sul punto, si segnala l orientamento del Consiglio Nazionale dei Dottori Commercialisti e degli Esperti Contabili, secondo cui l art. 96 del Tuir altres applicabile alle holding industriali, ovvero che svolgono attivit finanziaria, ma non nei confronti del pubblico (Documento di Studio, Oneri finanziari per bilancio 2009 e successivi.

3 Procedura per la determinazione dell ammontare deducibile, luglio 2010). Il regime tributario in commento non trova, invece, applicazione nei confronti dei seguenti contribuenti (art. 96, co. 5, del Tuir): 1) le banche e gli altri intermediari finanziari di cui all art. 1 del n. 87/1992, ad eccezione delle societ che esercitano, in via esclusiva o prevalente, l attivit di assunzione di partecipazioni in societ esercenti attivit diverse da quelle creditizia e finanziaria; 2) le societ di gestione, disciplinate dalla Legge n. 77/1983; 3) le imprese di assicurazione; 4) le societ capogruppo di aggregazioni bancarie ed assicurative; 5) le societ consortili per l esecuzione di lavori pubblici; 6) le societ di progetto; 7) le societ costituite per la realizzazione e l esercizio di interporti; 8) le societ il cui capitale sottoscritto prevalentemente da enti pubblici che costruiscono e gestiscono impianti per la fornitura di acque, energia, teleriscaldamento e per impianti per lo smaltimento e la depurazione.

4 3 SOREFISA Via dei Bossi, 7 20121 Milano Telefono +39 Fax +39 e-mail: website: Gli enti pubblici in parola, la cui partecipazione deve essere diretta a soddisfare il requisito civilistico del controllo (art. 2359 ), sono individuati sulla base dell art. 1, co. 2, del n. 165/2001. In particolare, devono ritenersi tali lo Stato, le regioni, le province, i comuni, le comunit montane e loro consorzi e associazioni, le aziende e amministrazioni dello Stato ad ordinamento autonomo, gli istituti e scuole di ogni ordine e grado, le istituzioni educative e universitarie, le Camere di commercio, industria, artigianato e agricoltura e loro associazioni, gli enti pubblici non economici nazionali, regionali e locali, le amministrazioni, aziende ed enti del servizio sanitario nazionale, l Agenzia per la rappresentanza negoziale delle pubbliche amministrazioni (ARAN) e le Agenzie di cui al n.

5 300/1999, nonch le amministrazioni della Camera dei Deputati, del Senato, della Corte Costituzionale, della Presidenza della Repubblica e gli organi legislativi delle regioni a statuto speciale. I soggetti non indicati nell elenco degli esclusi, pur svolgendo attivit assimilabili agli stessi, sono comunque soggetti alla disciplina limitativa di cui all art. 96, co. 1-4, del Tuir ( n. 268/E/2008). Le holding direttamente controllate da enti pubblici, che possiedono delle societ operative nei settori delle suddette utilities, applicano l art. 96 del Tuir, cos come le proprie controllate operative in quanto non possiedono, infatti, entrambi i requisiti indicati dalla norma: le holding sono partecipate prevalentemente da enti pubblici, ma non esercitano le attivit specifiche; le societ operative esercitano le attivit specifiche, ma non sono possedute prevalentemente da enti pubblici.

6 Interessi rilevanti In termini generali, ai fini dell applicazione dell art. 96 del Tuir, rilevano gli interessi passivi e attivi, nonch gli oneri e i proventi ad essi assimilati, derivanti da: contratti di mutuo; contratti di locazione finanziaria, purch sia previsto il diritto di riscatto del bene che ne costituisce oggetto ( n. 175/E/2003); emissione di obbligazioni e titoli similari; ogni altro rapporto avente una causa finanziaria. Rientrano altres , nella tipologia dei proventi ed oneri considerati, ogni e qualunque interesse (od onere ad esso assimilato) collegato alla messa a disposizione di una provvista di denaro, titoli o altri beni fungibili per i quali sussiste l obbligo di restituzione e in relazione ai quali prevista una specifica remunerazione ( n. 19/E/2009, par.)

7 I successivi documenti dell Amministrazione Finanziaria dimostrano, inoltre, che la causa finanziaria costituisce la regola generale da applicare per risolvere i casi dubbi ( n. 38/E/2010). Interessi attivi e proventi assimilati 4 SOREFISA Via dei Bossi, 7 20121 Milano Telefono +39 Fax +39 e-mail: website: Il predetto documento di studio del CNDCEC riporta un elencazione esemplificativa degli interessi attivi e proventi assimilati di cui all art. 96 del Tuir, desunta dai principi contabili nazionali Oic e dagli orientamenti dell Agenzia delle Entrate1: interessi attivi su rapporti di conto corrente bancario, anche in valuta; interessi attivi derivanti da rapporti di natura commerciale, indipendentemente dalla loro esplicitazione nelle scritture contabili ( n.)

8 19/E/2009, par. ). Sono, invece, ritenuti esclusi gli interessi di mora, anche se passivi, per il ritardato pagamento di debiti pecuniari, in quanto costituiscono una forma di indennizzo per i danni derivanti dall inadempimento di un obbligazione pecuniaria, e non il corrispettivo di un servizio finanziario volontariamente reso ( n. 19/E/2009, par. ); interessi attivi da operazioni in strumenti derivati di copertura del rischio di oscillazione del tasso d interesse; interessi attivi derivanti da rapporti di finanziamento infragruppo; sconti finanziari attivi per pagamento pronta cassa ; interessi attivi maturati su crediti per rimborso imposte; interessi attivi derivanti da sottoscrizione di prestiti obbligazionari e strumenti finanziari non partecipativi in genere; interessi maturati su titoli a reddito fisso (CCT, BTP, ecc.

9 E titoli senza cedole (zero coupon), compresi gli interessi impliciti e il premio di sottoscrizione; interessi attivi su depositi cauzionali, relativi a contratti aventi una causa finanziaria e non commerciale ( n. 38/E/2010); interessi attivi su prestiti a dipendenti, se derivanti dalla messa a disposizione di una provvista di denaro, per la quale sussiste l obbligo di restituzione, ed prevista una specifica remunerazione ( n. 19/E/2009, par. ); componenti derivanti dalle operazioni di pronti contro termine su titoli; aggi su prestiti concessi; interessi attivi su erogazioni anticipate del trattamento di fine rapporto di lavoro subordinato; contributi in conto interessi. , tuttavia, opportuno che le risultanze dei principi contabili nazionali Oic siano coerenti con le previsioni della normativa fiscale, con particolare riferimento alla qualificazione reddituale della componente considerata ( Circolare Assonime n.)

10 46/2009, par. ). 1 L Agenzia delle Entrate attribuisce rilevanza a qualunque componente che presenti un contenuto economico sostanziale assimilabile ad un interesse passivo od attivo , affermando dunque, per la determinazione dell ambito oggettivo di applicazione dell art. 96 del Tuir, un principio di prevalenza della sostanza economica sulla forma giuridica. 5 SOREFISA Via dei Bossi, 7 20121 Milano Telefono +39 Fax +39 e-mail: website: Ai fini dell applicazione dell art. 96 del Tuir, devono essere altres considerati gli interessi attivi derivanti da crediti vantati nei confronti della Pubblica Amministrazione, determinati in base al Tasso Ufficiale di Riferimento aumentato di un punto. Tali interessi attivi virtuali , ricollegabili al ritardato pagamento dei corrispettivi da parte dell ente pubblico, devono essere calcolati a partire dal 1 giorno dell'esercizio ovvero, se posteriore, dal giorno successivo a quello previsto per il pagamento, e fino all'ultimo giorno del periodo amministrativo, oppure se anteriore, fino alla data di incasso del corrispettivo.