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1 1 Fiscalidad de las Indemnizaciones ( impuesto sobre Sociedades, ISD e IVA) J. Andr s S nchez Pedroche Voy a referirme a las cuestiones m s importantes en otros tributos distintos del IRPF, puesto que sobre ello ya ha agotado la materia el profesor Garc a. A) impuesto sobre SOCIEDADES En el IS, y en lo relativo a la imputaci n temporal de ingresos y gastos, el criterio general que sigue la LIS en su art. 11. 1 no es otro que el del devengo. Conforme a l, los ingresos y gastos derivados de las transacciones o hechos econ micos se imputan al per odo impositivo en que se producen, con independencia del momento en el que tenga lugar la corriente monetaria o financiera (los cobros o pagos) teni ndose en cuenta que el devengo est asociado a la corriente real de los bienes y servicios que esos ingresos y gastos representan.
2 Este es un criterio general, como saben todos Vds. presente tambi n en el IRPF y otros tributos. No obstante, en algunas de las adaptaciones sectoriales al PGC se establecen matizaciones a este principio y lo mismo ocurre, por ejemplo, con las Indemnizaciones establecidas judicialmente, pues seg n la doctrina de la DGT (CV 11-9-14), stas solo tienen efectos en la BI cuando la sentencia que la fija sea firme. Asimismo, en el r gimen de Sociedades Cooperativas del IS (Ley 20/1990, art. 16 y 21) se consideran rendimientos extra cooperativos las Indemnizaciones recibidas por contrato de seguro por da os en bienes o derechos asegurados (DGT 18-2-1998). Quiz 2 no sea necesario a adir, porque todos Vds., ya lo saben, que esos rendimientos extra cooperativos se determinan deduciendo de los ingresos de esta naturaleza los gastos imputables a los mismos.
3 Para los casos de Indemnizaciones por despido cuya cuant a puede no conocerse por litigios en curso, el IS prev la dotaci n de la correspondiente provisi n que ser a deducible para prevenir as la existencia de responsabilidades futuras de la persona jur dica (pero, siempre teniendo en cuenta que esas provisiones no pueden ser peri dicas o anuales). Relacionado con esto, pero desde otra perspectiva, no son deducibles en el IS (art. 15. I LIS) los gastos derivados de Indemnizaciones por extinci n de la relaci n laboral, com n o especial o de la relaci n mercantil (administradores, miembros del Consejo de Administraci n, de las Juntas que hagan sus veces y dem s miembros de otros rganos representativos), o de ambas que excedan para cada perceptor del mayor de los siguientes importes: o - El importe establecido con car cter obligatorio en el ET, en su norma de desarrollo o, en su caso, en la normativa reguladora de la ejecuci n de sentencias, sin que pueda considerarse como tal, la establecida en virtud de convenio, pacto o contrato.
4 No obstante, en los supuestos de despidos colectivos o extinci n del contrato por causas econ micas, t cnicas, organizativas, de producci n o por fuerza mayor (art. 51 y 52. C ET) es el importe establecido con car cter obligatorio en el ET para el despido improcedente. Esta no deducibilidad es independiente de que la indemnizaci n se satisfaga en un solo per odo impositivo o en varios. 3 B) impuesto sobre SUCESIONES Y DONACIONES Por lo que se refiere al ISD, conviene recordar que no est n sujetas a este tributo las Indemnizaciones sujetas a IRPF, aunque est n exentas, y ello porque no se trata de incrementos obtenidos a t tulo lucrativo. Es, por lo tanto, pr cticamente imposible que una indemnizaci n quede sometida a este impuesto , puesto que lo normal es que quede sujeta a IRPF, aunque en ese tributo goce a su vez de exenci n, como ganancia patrimonial.
5 Por lo tanto, las Indemnizaciones judiciales en procesos incoados por delitos contra el honor, las percibidas por incumplimientos contractuales, por privaci n de libertad, por asesoramientos fiscales negligentes, por resoluciones de contratos de arrendamiento, por desalojo como consecuencia de expropiaci n, defectos de construcci n, retraso en la entrega de vivienda, etc. todo eso son ganancias patrimoniales sujetas a IRPF y, por lo tanto, no resultan gravadas por el ISD. He dicho que es imposible, pero ya saben que en esto de los tributos nunca puede afirmarse nada con esa rotundidad. Siendo meticulosos, o especialmente escrupulosos, la nica indemnizaci n que quedar a sujeta al ISD y que habr a de integrarse en el caudal hereditario, ser a la indemnizaci n por baja definitiva en el trabajo del c nyuge fallecido bajo el r gimen de la sociedad de gananciales, puesto que, al constituir un bien ganancial, debe integrarse en el inventario, bien el importe percibido, bien el derecho de cr dito del trabajador fallecido frente a la empresa.
6 Algunas CCAA han regulado determinadas reducciones en el c lculo del tributo. Es el caso de Castilla y Le n y Madrid, que tienen prevista, con car cter retroactivo, una reducci n propia del 99% sobre los importes percibidos como Indemnizaciones p blicas satisfechas a los herederos de los afectados por el s ndrome t xico y 4 las prestaciones p blicas extraordinarias por actos de terrorismo percibidas por los herederos. C) IVA Las Indemnizaciones como regla general no forman parte de la BI del IVA cuando se satisfacen en met lico y no tienen como contrapartida un acto de consumo, pero s se integran en dicha base aquellas cuyo pago implica la entrega de un bien o la prestaci n de un servicio, en la medida en que, por si mismas, suponen un acto de consumo (DGT CV 4-5-15). Por lo tanto, la regla general es que las Indemnizaciones no constituyen normalmente contraprestaci n de las operaciones sujetas.
7 Es el caso, por ejemplo, de las cantidades que se perciben por un incumplimiento del contrato. No est sujeta la indemnizaci n satisfecha por una entidad a sus clientes por los da os causados en los veh culos manipulados por la misma, pues no constituye contraprestaci n de ninguna entrega o prestaci n de servicios (DGT 22-6-99) o, por ejemplo, la indemnizaci n satisfecha por un asesoramiento incorrecto (DGT 14-6-04). Sin embargo, conviene advertir que esta cuesti n los Tribunales la ven con mucha dificultad, por ejemplo, los Juzgados de lo Mercantil, y las AP que resuelven las apelaciones, por ejemplo, de vulneraci n por obtenci n irregular de patentes vegetales que son explotadas sin la debida licencia, giran el IVA sobre las Indemnizaciones contenidas en la condena, lo que resulta de todo punto incorrecto.
8 Ve moslo con algo m s de detenimiento. Esto me parece mucho m s preocupante porque se suele aplicar el tributo incorrectamente por los propios Juzgados o las Audiencias 5 Provinciales, es cierto que no son Juzgados de lo Contencioso-Administrativo, pero no deja por ello de constituir un problema. I) Regulaci n legal sobre la integraci n de las Indemnizaciones en el IVA se pronuncia el art culo 78, apartado tres, de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del impuesto sobre el Valor A adido, que dispone literalmente lo siguiente: Tres. No se incluir n en la base imponible: 1. Las cantidades percibidas por raz n de Indemnizaciones , distintas de las contempladas en el apartado anterior que, por su naturaleza y funci n, no constituyan contraprestaci n o compensaci n de las entregas de bienes o prestaciones de servicios sujetas al impuesto .
9 (..) El apartado transcrito se remite, como se deriva de su simple lectura, al apartado anterior del mismo precepto, esto es, al apartado dos del art culo 78 LIVA, que se ala literalmente lo siguiente: Dos. En particular, se incluyen en el concepto de contraprestaci n: 1. Los gastos de comisiones, portes y transporte, seguros, primas por prestaciones anticipadas y cualquier otro cr dito efectivo a favor de quien realice la entrega o preste el servicio, derivado de la prestaci n principal o de las accesorias a la misma. No obstante lo dispuesto en el p rrafo anterior, no se incluir n en la contraprestaci n los intereses por el aplazamiento en el pago del precio en la parte en que dicho aplazamiento corresponda a un per odo posterior a la entrega de los bienes o la prestaci n de los servicios.
10 A efectos de lo previsto en el p rrafo anterior s lo tendr n la consideraci n de intereses las retribuciones de las operaciones financieras de aplazamiento o demora en el pago del precio, exentas del impuesto en virtud de lo dispuesto en el art culo 20, apartado uno, n mero 18., letra c), de esta Ley que se haga constar separadamente en la factura emitida por el sujeto pasivo. 6 En ning n caso se considerar inter s la parte de la contraprestaci n que exceda del usualmente aplicado en el mercado para similares operaciones. 2. (Derogado) 3. Las subvenciones vinculadas directamente al precio de las operaciones sujetas al impuesto . Se considerar n vinculadas directamente al precio de las operaciones sujetas al impuesto las subvenciones establecidas en funci n del n mero de unidades entregadas o del volumen de los servicios prestados cuando se determinen con anterioridad a la realizaci n de la operaci n.
