Überschusserzielungsabsicht bei Einkünften aus …

1 1 berschusserzielungsabsicht bei Eink nften aus vermietung und verpachtung Kapitalanlage in Immobilien wird von vielen Steuerpflichtigen als ein Weg gesehen, den Turbulenzen auf den internationalen Finanzm rkten zu entgehen. Im Hinblick auf die ver-meintliche Wertstabilit t der Immobilie ( Betongold ) nehmen viele Steuerpflichtige h ufig auch l ngere Verlustphasen hin oder versuchen durch verschiedene Gestaltungen, die eigene Immobilie zu einem privaten Steuersparmodell zu machen. Dabei werden Verluste aus Ver-mietung und verpachtung mit anderen Eink nften verrechnet, wogegen eventuelle Wertstei-gerungen der Immobilie nach Ablauf der Spekulationsfrist von zehn Jahren gem.

2 23 Abs. 1 Nr. 1 EStG unbesteuert bleiben. An der Ernsthaftigkeit der berschusserzielungsabsicht aus der laufenden vermietung und verpachtung bestehen in solchen F llen h ufig Zweifel. Gesetzgeber, Finanzverwaltung und Rechtsprechung haben daher Kriterien festgelegt, nach denen das Vorliegen einer ber-schusserzielungsabsicht und die volle Abziehbarkeit von Werbungskosten gepr ft wird. Die zugrundeliegenden Erw gungen sind zuletzt durch das Urteil des Bundesfinanzhofes (BFH) vom 20. Juli 2010 und eine Verf gung der Oberfinanzdirektion (OFD) Niedersachsen vom 18.

3 Juni 2010 weiterentwickelt und aktualisiert worden. als Ma stab Die Absicht zur einkunftserzielung ist gem. BFH-Beschluss vom 12. Juni 1978, GrS 1/77, BFHE 125, 516, BStBl II 1978, 620) eine innere Tatsache, die wie alle sich in der Vorstellung von Menschen abspielenden Vorg nge nur anhand u erlicher Merkmale beurteilt werden kann. Aus objektiven Umst nden muss auf das Vorliegen oder Fehlen der Absicht geschlossen wer-den. In 21 Abs. 2 EStG hat der Gesetzgeber bestimmt, dass bei einer berlassung einer Wohnung zu Wohnzwecken bei einem vereinbarten Entgelt von weniger als 56,0 % der orts- blichen Marktmiete die Nutzungs berlassung in einen entgeltlichen und einen unentgeltli-chen Teil aufzuteilen ist, so dass die auf den unentgeltlichen Teil entfallenden Werbungsko-sten nicht abgezogen werden k nnen.

4 Beispiel: Die orts bliche Marktmiete (brutto) betr gt ,00, die tats chliche Miete nur 400,00 monatlich. Die tats chlichen Werbungskosten (Abschreibung, Hypothe-kenzinsen, Versicherungen, Heizung u..) betragen ,00. Der Steuerpflichtige hat als Einnahmen die tats chlich vereinnahmte Miete anzuset-zen (12 x 400,00 = ,00), als Werbungskosten kann er dagegen nur 40,0 % von ,00 = ,00 abziehen somit sind 800,00 als Eink nfte aus vermietung und verpachtung zu versteuern. Die auf den unentgeltlichen Teil entfallenden Werbungskosten von ,00 sind steuerlich irrelevant.

5 Im Schreiben vom 8. Oktober 2004 (BMF IV C 3 S 2253 91/04, BStBl. I 2004, S. 933), hat die Finanzverwaltung erg nzend festgelegt, dass bei einem Mietentgelt von mehr als 56,0 % aber weniger als 75,0 % der markt blichen Miete eine Total berschussprognose vorzuneh-men ist. Ob die jeweilige Vermietungst tigkeit einen Total berschuss innerhalb des Zeitraums der tats chlichen Verm gensnutzung (30 Jahre, wenn nicht von vornherein befristet) erwar-ten l sst, ist durch den Steuerpflichtigen unter Einbeziehung der in dieser Zeit erzielbaren 2steuerpflichtigen Einnahmen und anfallenden Werbungskosten bei Ber cksichtigung aller ob-jektiv erkennbaren Umst nde zu prognostizieren.

6 F hrt diese Prognose zu positiven Ergebnissen, sind die mit der verbilligten vermietung zusammenh ngenden Werbungskosten in vollem Umfang abziehbar, bei negativem Total berschuss sind die Werbungskosten wie oben beschrieben nur anteilig abziehbar. Abgrenzungsschwierigkeiten ergeben sich bei leerstehenden Immobilien. Typische F lle sind dabei nicht ganzj hrig genutzte Ferienwohnungen. Die OFD Niedersachsen hat in ihrer Verf -gung vom 18. Juni 2010 (Az: S 2254 52 St 233/St 234) zur Pr fung der Einkunftserzie-lungsabsicht zwei Stufen vorgesehen: Zun chst ist festzustellen, ob es sich um eine ausschlie lich fremdvermietete oder auch selbstgenutzte Ferienwohnung handelt.

7 Bei Ferienwohnungen, bei denen durch vertragliche Vereinbarungen mit einer Feriendienstorganisation oder einer Kurverwaltung oder durch an-dere Umst nde ausgeschlossen wurde, dass der Steuerpflichtige sie f r sich selbst nutzt, ist regelm ig von einer Einkunftserzielungsabsicht auszugehen, wenn die vermietung ohne Vor-liegen von Vermietungshindernissen die orts bliche Vermietungszeit von Ferienwohnungen nicht erheblich unterschreitet (hierbei ist eine Unterschreitungsgrenze von mindestens 25,0 % der orts blichen Vermietungszeit anzusetzen). Unterschreitet die vermietung dagegen die orts bliche Vermietungszeit erheblich oder nutzt der Steuerpflichtige die Ferienwohnung auch selbst, ist wiederum eine Total berschusspro-gnose ( ) abzugeben.

8 Bei gewerblichen Objekten W hrend der BFH in seinem Urteil vom 30. September 1997 (IX R 80/94, BStBl 1998 II S. 771) noch entschieden hatte, bei einer auf Dauer angelegten Vermietungst tigkeit sei grunds tzlich davon auszugehen, dass der Steuerpflichtige beabsichtige, letztlich einen Ein-nahme berschuss zu erwirtschaften, so dass nur ausnahmsweise Liebhaberei zu unterstellen w re, hat er diese f r die Steuerpflichtigen g nstige Annahme in seinem Urteil vom 20. Juli 2010 (IX R 49/09) auf die vermietung von Wohnungen beschr nkt. Bei der vermietung von Gewerbeobjekten ist die Einkunftserzielungsabsicht dagegen stets konkret festzustellen.

9 Im der letzten Entscheidung zugrundeliegenden Fall hatte ein Steuerpflichtiger ber mehrere Jahre ein renovierungsbed rftiges Gewerbeobjekt vergeblich zu vermieten versucht und be-st ndig Verluste erlitten. Das Finanzamt hatte aufgrund der dauerhaft misslungenen Vermie-tungsversuche eine Einkunftserzielungsabsicht verneint und wurde vom BFH in dieser Ansicht best rkt. Zeige sich aufgrund der vergeblichen Vermietungsbem hungen, dass f r das Ob-jekt, so wie es baulich gestaltet ist, kein Markt bestehe und die Immobilie deshalb nicht vermietbar sei, so m sse der Steuerpflichtige wolle er seine fortbestehende Vermietungsab-sicht belegen zielgerichtet darauf hinwirken, unter Umst nden auch durch bauliche Umge-staltungen einen vermietbaren Zustand des Objekts zu erreichen.

10 Bliebe er unt tig und neh-me den Leerstand auch k nftig hin, spr che dieses Verhalten gegen den endg ltigen Ent-schluss zu vermieten oder f r die Aufgabe einer etwa vorher bestehenden Absicht. Ein besonderes Kennzeichen der Eink nfte aus vermietung und verpachtung besteht darin, dass die einkunftserzielung sich im Regelfall ber l ngere Zeitr ume - oft ber Jahrzehnte - erstreckt und h ufig zun chst jahrelang Werbungskosten bersch sse getragen werden m s-sen, weil mit Immobilien, wenn Wertsteigerungen und Steuervorteile au er Betracht bleiben, je nach Umfang der Fremdfinanzierung allenfalls erst nach sehr langen Zeitr umen eine Ren-dite zu erwirtschaften ist.